Podatek u źródła przy usługach chmurowych – Kancelaria Traple Konarski Podrecki i Wspólnicy

Podatek u źródła za korzystanie z chmury informatycznej

Podatki

Korzystanie z informatycznej chmury nie jest użytkowaniem urządzenia przemysłowego. W konsekwencji należności za samo jej udostępnienie jako miejsca składowania danych nie jest objęte podatkiem u źródła. Podatek ten wchodzi w grę dopiero wtedy, gdy chmura jest chmurą obliczeniową, bo wtedy zachodzi już przetwarzanie danych.

Stan faktyczny

Spółka działająca w branży stolarstwa i ciesielstwa funkcjonuje w ramach grupy kapitałowej, do której należy również podmiot będący rezydentem podatkowym Niemiec (dalej: RN). Na potrzeby prowadzonej działalności spółka nabywa za wynagrodzeniem od RN prawo do używania oprogramowania (licencje), przykładowo systemu księgowego. Oprogramowanie to zostało pozyskane przez RN od zewnętrznego dostawcy. Poza zakupem licencji spółka ponosi na rzecz RN również koszty świadczonych na jej rzecz usługi typu helpdesk oraz usługi dostępu do chmury internetowej. Usługi typu helpdesk są związane z bieżącym utrzymaniem i aktualizacją wykorzystywanego oprogramowania, a także ze świadczeniem usług związanych z ogólną obsługą informatyczną spółki. Z kolei przedmiotem usługi dostępu do chmury jest dostęp do gromadzonych danych, aplikacji i innych zasobów informatycznych zlokalizowanych na wielu serwerach, w wielu miejscach, dostępnych wirtualnie, za pośrednictwem przeglądarki www. Dzięki usłudze chmury pliki nie są przechowywane na lokalnych dyskach, a bezpośrednio na zdalnych serwerach zewnętrznego dostawcy. Usługa nabywana przez spółkę polega na dostępie do danych – dane nie są w żaden sposób modyfikowane na platformie (w chmurze). Nabywane usługi typu helpdesk oraz dostępu do chmury internetowej nie obejmują udzielania licencji na oprogramowanie.

Spółka złożyła wniosek o wydanie interpretacji podatkowej, pytając, czy płatności za prawo do korzystania z usługi dostępu do chmury internetowej ponoszone przez spółkę na rzecz RN są objęte obowiązkiem pobrania podatku u źródła. Zdaniem spółki, odpowiedź jest przecząca, a więc na spółce nie ciążą obowiązki płatnika z tytułu tych wypłat.

Organ interpretujący uznał, że stanowisko spółki jest nieprawidłowe. Zdaniem organu, usługa dostępu do chmury internetowej, choć nie jest usługą przetwarzania danych, to jednak polega na korzystaniu z urządzenia przemysłowego, wobec czego RN uzyskuje należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, a te są objęte obowiązkiem pobrania podatku u źródła, czyli w Polsce.

Bezpieczeństwo danych i IT w kancelarii prawnej radcowskiej/adwokackiej/notarialnej/ komorniczej. Skonfiguruj Twój System Legalis! Sprawdź

Stan prawny

Polska firma wypłacająca należności podmiotom zagranicznym (nierezydentom) często, ale nie zawsze, zobowiązana jest pobrać od nich zryczałtowany podatek, nazywany podatkiem u źródła. Lista usług świadczonych przez nierezydenta a objętych podatkiem u źródła określona jest w art. 21 ust. 1 ustawy z 15.2.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406; dalej: PDOPrU). Przepis art. 21 ust. 1 pkt 1 PDOPrU zobowiązuje do pobrania 20% zryczałtowanego podatku w przypadku przychodów (nierezydenta) m.in. za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, a art. 21 ust. 1 pkt 2a PDOPrU – z tytułu usług przetwarzania danych.

Stanowisko WSA w Poznaniu

Sąd przyznał rację spółce i zaskarżoną interpretację uchylił. Uzasadnienie zaczął od spostrzeżenia, że ani podatkowa umowa polsko-niemiecka, ani polska ustawa nie zawierają definicji pojęcia „urządzenie przemysłowe”. W takiej sytuacji należy odwołać się do definicji potocznej – słownikowej. Wyraz „urządzenie” występuje w słownikach znaczeniu: „przedmiotu o złożonej konstrukcji, wykonującego lub ułatwiającego określoną pracę”, „mechanizmu bądź zespołu mechanizmów, niekiedy bardzo skomplikowanych technicznie, służących do wykonywania określonych czynności, pełniących jakąś funkcję”. Wyraz „przemysłowy” oznacza „związany z przemysłem, używany, stosowany w przemyśle”. Z kolei wyraz „przemysł” oznacza „działalność polegającą na produkcji towarów określonego rodzaju na dużą skalę przy użyciu maszyn”.

Natomiast zastosowanie komputera jest bardzo szerokie i nie ogranicza się do przemysłu. Komputer nie spełnia zadań przemysłowych, o ile nie jest powiązany z urządzeniem przemysłowym, biorącym udział w procesie produkcji. Komputery będące systemami wbudowanymi i sterujące urządzeniami wykorzystywanymi w przemyśle mogą być częścią składową urządzenia przemysłowego. Stąd też w każdej sprawie trzeba ustalić, jaką funkcję spełnia komputer w konkretnym układzie, a więc uwzględniać aspekt funkcjonalny.

Niewątpliwie zdecydowana większość sprzętów komputerowych nie jest przeznaczona do działalności produkcyjnej, tylko pełni funkcję biurową lub administracyjną. Komputer służący do pracy księgowego czy pracownika administracyjnego nie wypełnia definicji urządzenia przemysłowego, gdyż zakres wykonywanych na nim czynności jest zupełnie odmienny od funkcji produkcyjnych. Usługa udostępnienia miejsca oraz zasobów serwera w postaci wirtualnej przestrzeni pamięci komputerowej (chmury) wyklucza więc zakwalifikowanie takiej usługi jako oddania do użytkowania urządzenia przemysłowego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie wynika, aby opisana usługa dostępu do chmury była wykorzystywana przez spółkę w procesie produkcji drewnopodobnych prefabrykatów budowlanych. W związku z tym należy przyjąć, że w świetle przedstawionego stanu faktycznego opisane urządzenie w zakresie funkcjonalnym nie jest urządzeniem przemysłowym, gdyż nie jest przeznaczone do procesu produkcji spółki, a służy do przechowywania i gromadzenia danych, aplikacji i innych zasobów informatycznych.

Od powyższej sytuacji należy odróżnić natomiast usługę chmury obliczeniowej, której funkcjonalność bywa znacznie szersza niż samo przechowywanie danych. Taka usługa może bowiem podlegać opodatkowaniu podatkiem u źródła w Polsce jako usługa przetwarzania danych, o której mowa wart. 21 ust. 1 pkt 2a PDOPrU. Z takim przypadkiem nie mamy jednak do czynienia w realiach rozpoznawanej sprawy.

Nowe technologie, to zawsze nowe problemy interpretacyjne. Choćby taka wirtualna chmura. Słusznie sąd nie uznał jej za urządzenie przemysłowe i równie słusznie wskazał, że w przypadku chmury obliczeniowej podatek u źródła należy już pobrać. Możemy się tylko obawiać, że rozróżnienie między chmurą magazynem a chmurą przetwarzającą dane może nastręczać trudności. Na kanwie technologii komputerowej daje się zauważyć, że fiskus z rozmachem interpretuje pojęcie urządzenia przemysłowego, mając oczywiście na celu pobieranie podatku u źródła. Innym, pokrewnym do opisanego wyżej, przykładem są spory dotyczące usług hostingowych. Na szczęście dla podatników, którzy korzystają z zagranicznego hostingu, sądy jednolicie stoją na stanowisku, że usługa hostingowa nie oznacza użytkowania urządzenia przemysłowego (zob. np. wyrok WSA w Warszawie z 18.3.2021 r., III SA/Wa 1936/20, Legalis). Wszystkie aktualności n.ius® po zalogowaniu. Nie posiadasz dostępu? Wypróbuj! Sprawdź

Artykuł pochodzi z Systemu Legalis. Bądź na bieżąco, polub nas na Facebooku →

Różnica między przetwarzaniem w chmurze a Big Data

Chmura obliczeniowa działa w sposób skonsolidowany, a duże dane są przetwarzane w chmurze. Zasadnicza różnica między chmurą obliczeniową a dużymi danymi polega na tym, że przetwarzanie w chmurze wykorzystuje się do obsługi ogromnej pojemności (duże zbiory danych) poprzez zwiększenie zasobów obliczeniowych i pamięci masowych. Z drugiej strony duże zbiory danych to ogromna ilość nieuporządkowanych, zbędnych i hałaśliwych danych i informacji, z których należy wyciągnąć użyteczną wiedzę. Aby wykonać powyższą funkcję, technologia przetwarzania w chmurze zapewnia różne elastyczne metody i techniki pozwalające poradzić sobie ze wspaniałą ilością danych.

Obejmuje on model wejścia, przetwarzania i produkcji, wyjaśniony poniżej; diagram ilustruje szczegółowo związek między przetwarzaniem w chmurze a dużymi danymi.

Wykres porównania

Podstawa do porównania

Chmura obliczeniowa Big Data Podstawowy

Usługi na żądanie są świadczone przy użyciu zintegrowanych zasobów i systemów komputerowych. Rozbudowany zestaw uporządkowanych, niestrukturalnych, złożonych danych, zabraniających tradycyjnej techniki przetwarzania do pracy nad nim. Cel, powód Włącz dane, które mają być przechowywane i przetwarzane na zdalnym serwerze i dostępne z dowolnego miejsca. Organizacja dużej ilości danych i informacji do wyciągu ukryta cenna wiedza. Pracujący

przetwarzanie rozproszone służy do analizy danych i tworzenia bardziej przydatnych danych. Internet służy do świadczenia usług w chmurze. Zalety

Niskie koszty utrzymania, scentralizowana platforma, możliwość tworzenia kopii zapasowych i odzyskiwania danych. Ekonomiczny paralelizm, skalowalność, solidność. Wyzwania

Dostępność, transformacja, bezpieczeństwo, model obciążania. Różnorodność danych, przechowywanie danych, integracja danych, przetwarzanie danych i zarządzanie zasobami.

Definicja Cloud Computing

Przetwarzanie w chmurze zapewnia zintegrowaną platformę usług do przechowywania i pobierania dowolnej ilości danych w dowolnym momencie z dowolnego miejsca na żądanie przy użyciu szybkiego Internetu. Chmura to szeroki zestaw serwerów naziemnych rozproszonych w Internecie w celu przechowywania, zarządzania i przetwarzania danych. Chmura obliczeniowa została opracowana w taki sposób, aby programiści mogli łatwo wdrożyć obliczenia w skali internetowej. Ewolucja Internetu stała się modelem cloud computing, ponieważ Internet jest podstawą chmury obliczeniowej. Aby sprawnie pracować w chmurze, potrzebujemy szybkiego połączenia z Internetem. Oferuje elastyczne środowisko, w którym pojemność i możliwości mogą być dynamicznie dodawane i wykorzystywane zgodnie ze strategią płacenia za używanie.

Przetwarzanie w chmurze ma kilka istotnych właściwości, takich jak łączenie zasobów, samoobsługa na żądanie, szeroki dostęp do sieci, mierzona obsługa i szybka elastyczność. Istnieją cztery rodzaje chmury - publiczna, prywatna, hybrydowa i społeczność.

Zasadniczo istnieją trzy modele przetwarzania w chmurze - Platform as a Service (Paas), Infrastructure as a Service (Iaas), Software as a Service (Saas), które korzystają zarówno ze sprzętu, jak i oprogramowania.

Infrastruktura jako usługa - ta usługa służy do dostarczania infrastruktury, która obejmuje moc przetwarzania pamięci masowej i maszyny wirtualne. Wdraża wirtualizację zasobów na podstawie umowy o poziomie usług (SLA).

- ta usługa służy do dostarczania infrastruktury, która obejmuje moc przetwarzania pamięci masowej i maszyny wirtualne. Wdraża wirtualizację zasobów na podstawie umowy o poziomie usług (SLA). Platforma jako usługa - Jest nad warstwą IaaS, która zapewnia programowanie i środowisko wykonawcze, aby umożliwić użytkownikom wdrażanie aplikacji w chmurze.

- Jest nad warstwą IaaS, która zapewnia programowanie i środowisko wykonawcze, aby umożliwić użytkownikom wdrażanie aplikacji w chmurze. Oprogramowanie jako usługa - dostarcza aplikacje do klienta, który jest bezpośrednio uruchamiany przez dostawcę usług w chmurze.

Definicja dużych zbiorów danych

Dane zamieniają się w duże dane ze wzrostem objętości, różnorodności, prędkości, poza możliwościami systemów informatycznych, które z kolei generują trudności w przechowywaniu, analizowaniu i przetwarzaniu danych. Niektóre organizacje opracowały sprzęt i wiedzę specjalistyczną, aby poradzić sobie z tego typu ogromną ilością danych strukturalnych, ale wykładniczo rosnące wolumeny i szybki przepływ danych przerywają zdolność do ich wydobywania i natychmiastowego generowania odpowiednich danych wywiadowczych. Te obszerne dane nie mogą być przechowywane w zwykłych urządzeniach i rozproszone w rozproszonym środowisku. Big data computing to wstępna koncepcja nauki o danych, która koncentruje się na wielowymiarowym wydobywaniu informacji dla odkryć naukowych i analiz biznesowych na dużą skalę.

Podstawowe wymiary dużych danych to objętość, prędkość, różnorodność i prawdomówność, które są również wspomniane powyżej, później powstają dwa kolejne wymiary, które są zmiennością i wartością.

Wolumen - oznacza rosnący rozmiar danych, których przetwarzanie i przechowywanie jest już problematyczne.

- oznacza rosnący rozmiar danych, których przetwarzanie i przechowywanie jest już problematyczne. Prędkość - Jest to przypadek, w którym dane są przechwytywane i szybkość przepływu danych.

- Jest to przypadek, w którym dane są przechwytywane i szybkość przepływu danych. Odmiana - dane nie prezentują się w jednym formularzu zawsze, istnieją różne formy danych, na przykład - tekst, dźwięk, obraz i wideo.

- dane nie prezentują się w jednym formularzu zawsze, istnieją różne formy danych, na przykład - tekst, dźwięk, obraz i wideo. Wiarygodność - określana jako wiarygodność danych.

- określana jako wiarygodność danych. Zmienność - opisuje wiarygodność, złożoność i niespójności powstające w dużych danych.

- opisuje wiarygodność, złożoność i niespójności powstające w dużych danych. Wartość - oryginalna forma zawartości może nie być zbyt użyteczna i produktywna, więc dane są analizowane, a dane o wysokiej wartości są odkrywane.

Kluczowe różnice między przetwarzaniem w chmurze a Big Data

Przetwarzanie w chmurze to usługa komputerowa dostarczana na żądanie przy użyciu zasobów komputerowych rozproszonych w Internecie. Z drugiej strony, duże zbiory danych to ogromny zbiór danych komputerowych, w tym dane strukturalne, niestrukturalne, półstrukturalne, które nie mogą być przetwarzane przez tradycyjne algorytmy i techniki. Przetwarzanie w chmurze stanowi platformę dla użytkowników do korzystania z usług takich jak Saas, Paas i Iaas, na żądanie, a także pobiera opłaty za usługę zgodnie z użytkowaniem. Natomiast głównym celem dużych zbiorów danych jest wydobycie ukrytej wiedzy i wzorców z ogromnej kolekcji danych. Szybkie łącze internetowe to podstawowy warunek chmury obliczeniowej. W przeciwieństwie do tego, duże dane wykorzystują przetwarzanie rozproszone w celu analizy i pozyskiwania danych.

Związek między przetwarzaniem w chmurze a dużymi danymi

Poniższy schemat ilustruje relację i działanie chmury obliczeniowej z dużymi danymi. W tym modelu podstawowy model przetwarzania danych wejściowych, przetwarzania i wydruku jest używany jako odniesienie, w którym duże dane są wstawiane do systemu za pomocą urządzeń wejściowych, takich jak mysz, klawiatura, telefony komórkowe i inne inteligentne urządzenia. Drugi etap przetwarzania obejmuje narzędzia i techniki używane przez chmurę do świadczenia usług. W końcu wynik przetwarzania jest dostarczany użytkownikom.

Wniosek

Technologia przetwarzania w chmurze zapewnia odpowiednią i zgodną platformę dla dużych zbiorów danych dzięki łatwości użycia, dostępowi do zasobów, niskim kosztom wykorzystania zasobów na podaży i na żądanie, a także minimalizuje wykorzystanie stałego sprzętu wykorzystywanego do obsługi dużych zbiorów danych. Zarówno chmura, jak i duże zbiory danych kładą nacisk na zwiększenie wartości firmy przy jednoczesnym obniżeniu kosztów inwestycji.

Podatek u źródła przy usługach chmurowych – Kancelaria Traple Konarski Podrecki i Wspólnicy

Podatek u źródła to zryczałtowany podatek pobierany od przychodów osiąganych na terytorium Polski przez podmioty zagraniczne, tj. nieposiadające w Polsce siedziby ani zarządu, którego płatnikiem są polskie podmioty dokonujące wypłaty wynagrodzenia. W konsekwencji polski podmiot, dokonując zapłaty wynagrodzenia zagranicznemu wykonawcy, powinien pomniejszyć należne wynagrodzenie o wysokość podatku u źródła. Obowiązek poboru tego podatku powstaje jednak tylko w przypadku niektórych kategorii przychodów osiąganych przez podmioty zagraniczne, wskazanych w art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych[1] (dalej: ustawa CIT) – tym samym osiągnięcie innych kategorii przychodów nie będzie obligowało polskiego płatnika do odprowadzenia podatku u źródła. W związku z tym nasuwa się pytanie: czy wynagrodzenie z tytułu korzystania przez polskie podmioty z chmury obliczeniowej oferowanej przez zagranicznych dostawców powinno zostać opodatkowane podatkiem u źródła?

Podatek u źródła – podstawa prawna

Podstawę prawną poboru podatku u źródła stanowi art. 21 ustawy CIT, który – w zależności od kategorii przychodów – przewiduje różne stawki tego podatku. I tak przychody osiągane przez zagraniczne podmioty w Polsce mogą zostać opodatkowane podatkiem u źródła w wysokości:

10% (np. w przypadku przychodów osiągniętych z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej) lub

20% (np. w przypadku przychodów osiągniętych z tytułu praw autorskich lub praw pokrewnych, z należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego czy też z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, usług prawnych czy przetwarzania danych).

W przypadku innych kategorii przychodów, które nie zostały wskazane w art. 21 ust. 1 ustawy CIT, obowiązek poboru podatku u źródła nie powstaje. Jednocześnie warto mieć na uwadze, że wysokość tego rodzaju podatku może być uzależniona od treści umowy międzynarodowej zawartej przez Polskę z państwem, w którym siedzibę ma zagraniczny kontrahent – zgodnie bowiem z treścią art. 21 ust. 2 ustawy CIT wysokość podatku u źródła powinna uwzględniać treść umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Umowy takie zostały zawarte m.in. z krajami członkowskimi UE (np. Niemcy, Austria, Francja) czy ze Stanami Zjednoczonymi[2].

Podatek u źródła w przypadku usług chmurowych

Na wstępie należy wskazać, że przychody osiągane z tytułu świadczenia usług chmurowych czy też udostępniania oprogramowania w chmurze obliczeniowej nie zostały wskazane w art. 21 ust. 1 ustawy CIT wprost jako kategorie przychodów, z którymi związany jest obowiązek poboru podatku u źródła. Niezależnie od powyższego w praktyce pojawiają się wątpliwości dotyczące tego, czy przychody osiągane z tytułu świadczenia usług opartych na chmurze obliczeniowej mogą stanowić:

przychody z praw autorskich lub praw pokrewnych;

przychody z tytułu świadczeń przetwarzania danych lub

przychody z należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego,

a w konsekwencji – czy od przychodów osiągniętych z tytułu tych usług przez zagraniczne podmioty powinien zostać odprowadzony podatek u źródła. Ustalenie tego, czy przychody z usług świadczonych za pomocą chmury obliczeniowej stanowią przychody z praw autorskich lub praw pokrewnych, zależy w głównej mierze od rozstrzygnięcia, czy przy korzystaniu z oprogramowania w chmurze obliczeniowej dochodzi do udzielenia licencji – a kwestia ta budzi niemałe kontrowersje w doktrynie i orzecznictwie. W kwestii obowiązku odprowadzania podatku u źródła od przychodów z usług chmurowych organy podatkowe nie prezentowały dotąd jednolitego stanowiska, a w indywidualnych interpretacjach podatkowych wydawanych przez dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej można znaleźć zarówno interpretacje, które wskazują na obowiązek odprowadzania podatku u źródła w przypadku usług chmurowych, jak również takie, które uznają, że przychody osiągnięte z tytułu udostępniania chmury obliczeniowej nie mieszczą się w katalogu z art. 21 ust. 1 ustawy CIT. Jednocześnie w ostatnim czasie interpretacja przepisów ustawy CIT przez sądy administracyjne wydaje się zmierzać w kierunku wyłączenia obowiązku odprowadzania podatku u źródła od przychodów osiągniętych z tytułu świadczenia usług za pomocą chmury obliczeniowej, czego przykładem jest ostatni wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu (dalej: „WSA”) z dnia 2 czerwca 2021 r., sygn. I SA/Po 89/21. Wyrok ten nie rozstrzyga jednak o tym, czy przychody z chmury obliczeniowej mogą być traktowane jako przychody z praw autorskich z uwagi na fakt, że w stanie faktycznym będącym przedmiotem rozstrzygnięcia sądu wnioskodawca wskazał, iż w ramach korzystania z chmury obliczeniowej nie nabywa licencji na oprogramowanie. W związku z tym sąd zbadał, czy zostały spełnione dwie pozostałe przesłanki odprowadzenia podatku u źródła przez wnioskodawcę.

WSA w Poznaniu: chmura obliczeniowa nie jest urządzeniem przemysłowym

Przywołany powyżej wyrok zapadł na gruncie stanu faktycznego, w którym spółka składająca wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej korzystała z usług dostępu do chmury obliczeniowej. Przedmiotem tych usług był „dostęp do gromadzonych danych, aplikacji i innych zasobów informatycznych zlokalizowanych na wielu serwerach, w wielu miejscach, dostępnych wirtualnie, za pośrednictwem przeglądarki www”. W wydanej indywidualnej interpretacji podatkowej dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że przychody osiągnięte z tego rodzaju usług stanowią przychody osiągnięte z należności za prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego w postaci infrastruktury informatycznej dostawcy zapewniającej funkcjonowanie chmury obliczeniowej. W swoim wyroku WSA w Poznaniu uchylił ww. interpretację indywidualną, powołując się na dotychczasowe orzecznictwo sądów administracyjnych i stwierdzając m.in., że:

urządzeniem przemysłowym będzie tylko takie urządzenie, które przeznaczone jest do wykorzystania w przemyśle i jego zastosowanie wiąże się ściśle z tą dziedziną;

komputer nie spełnia zadań przemysłowych, o ile nie jest powiązany z urządzeniem przemysłowym biorącym udział w procesie produkcji;

nie każda transakcja związana z nabyciem prawa do użytkowania sprzętu komputerowego podlega podatkowi u źródła – komputer służący do pracy księgowego czy pracownika administracyjnego nie wypełnia definicji urządzenia przemysłowego, gdyż zakres wykonywanych na nim czynności jest zupełnie odmienny od funkcji produkcyjnych;

usługa udostępnienia miejsca oraz zasobów serwera w postaci wirtualnej przestrzeni pamięci komputerowej wyklucza zakwalifikowanie jej jako oddania do użytkowania urządzenia przemysłowego – zastosowanie takich urządzeń jest bardzo szerokie i nie ogranicza się do przemysłu.

W związku z powyższym WSA uznał, że usługi dostępu do chmury obliczeniowej wskazane przez spółkę w zakresie funkcjonalnym nie są urządzeniem przemysłowym, gdyż nie są przeznaczone do procesu produkcji spółki, ale służą jedynie do przechowywania i gromadzenia danych, aplikacji i innych zasobów informatycznych, a w konsekwencji – że spółka nie ma obowiązku odprowadzania podatku u źródła od wynagrodzenia wypłacanego dostawcy.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 9 kwietnia 2019 r., sygn. II FSK 1120/17, w którym sąd stwierdził, że grupa serwerów połączonych ze sobą sieciowo, zapewniająca możliwość przechowywania danych w chmurze obliczeniowej, sama w sobie nie jest urządzeniem przemysłowym, gdyż nie jest przeznaczona do procesu produkcji, ale służy do przechowywania i wykorzystywania programów, poczty elektronicznej i innych danych komputerowych. Również w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 22 lutego 2019 r., sygn. I SA/Wr 947/18, sąd uznał, że należności z tytułu przechowywania danych w chmurze obliczeniowej nie stanowią należności za prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego.

Czy chmura obliczeniowa zawsze będzie zwolniona z podatku u źródła?

Jednocześnie warto zauważyć, że w swoim wyroku WSA w Poznaniu pośrednio wskazał również, że może zdarzyć się sytuacja, w której usługa dostępu do chmury obliczeniowej zostanie uznana za urządzenie przemysłowe, np. wtedy gdy taka usługa będzie przeznaczona do obsługi procesu produkcji i będzie z nim ściśle powiązana funkcjonalnie. W takim przypadku po stronie płatnika powstanie obowiązek poboru podatku u źródła.

Odnosząc się natomiast do kwestii kwalifikacji chmury obliczeniowej jako świadczenia przetwarzania danych, sąd wskazał, że w sytuacji, w której korzystanie z chmury obliczeniowej ograniczone jest do przechowywania danych na serwerach dostawcy, obowiązek poboru podatku u źródła nie powstanie, ponieważ w takim przypadku nie dochodzi do przetwarzania danych. Sąd zastrzegł jednak, że jeżeli funkcjonalność określonej usługi chmury obliczeniowej jest szersza niż samo przechowywanie danych, może ona zostać opodatkowana podatkiem u źródła na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT – jako usługa przetwarzania danych.

Tym samym w przypadku, w którym usługa świadczona z wykorzystaniem chmury obliczeniowej poza samym przechowywaniem danych i ich przesyłaniem obejmuje również inne elementy, takie jak dokonywanie operacji na danych oraz ich modyfikowanie, albo gdy przy użyciu chmury obliczeniowej udostępniane są usługi przeznaczone do obsługi procesu produkcji i ściśle z nim powiązane funkcjonalnie – istnieje ryzyko uznania, że przychody uzyskane z tego tytułu przez zagranicznego dostawcę będą podlegały opodatkowaniu podatkiem u źródła. W konsekwencji należy przyjąć, że przyjęta w orzecznictwie kwalifikacja prawnopodatkowa usług chmurowych, a co za tym idzie – kwestia obowiązku pobierania podatku u źródła – zależy w głównej mierze od rodzaju tych usług, ich funkcjonalności oraz przeznaczenia. To z kolei prowadzi do wielu komplikacji związanych np. ze sposobem kwalifikacji usług chmurowych o podwójnym przeznaczeniu (przemysłowym i nieprzemysłowym) czy usług typu IaaS oraz PaaS, których zastosowanie może zmieniać się w czasie.

Inne usługi IT a podatek u źródła

Kwestia obowiązku poboru podatku u źródła jest istotna również z perspektywy świadczenia innych usług IT, nie tylko polegających na przechowywaniu danych w chmurze obliczeniowej. Z indywidualnych interpretacji podatkowych wydawanych przez dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wynika np., że wynagrodzenie za udzielenie licencji na korzystanie z oprogramowania dla użytkownika końcowego nie powoduje obowiązku poboru podatku u źródła, ponieważ należności z tytułu korzystania z oprogramowania komputerowego na własny użytek nie stanowią należności licencyjnych w rozumieniu art. 21 ustawy CIT ani nie obejmują opłaty za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

Podobnie w przypadku usług informatycznych, np. usług utrzymaniowych, których celem jest zapewnienie prawidłowego funkcjonowania oprogramowania, wdrożenie nowych wersji, usuwanie błędów oraz dostosowanie oprogramowania do bieżącej działalności, czy usług wdrożeniowych, które polegają na instalacji i uruchomieniu oprogramowania, obowiązek poboru podatku u źródła nie powstanie. Usługi te nie są bowiem w ocenie organów podatkowych usługami doradczymi czy usługami przetwarzania danych ani też usługami podobnymi do tych wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a) ustawy CIT[3].

Podsumowanie

Kwestia obowiązku poboru podatku u źródła w przypadku usług świadczonych z wykorzystaniem chmury obliczeniowej nie jest jednoznaczna, a organy podatkowe nie wypracowały jednolitego stanowiska w zakresie kwalifikacji tego rodzaju usług z perspektywy kategorii przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy CIT. Choć orzecznictwo sądów administracyjnych wydaje się zmierzać w kierunku wyłączenia obowiązku odprowadzania podatku u źródła od wynagrodzenia wypłacanego z tytułu korzystania z usług chmury obliczeniowej świadczonych przez podmioty zagraniczne, to w przypadku bardziej złożonych usług chmurowych, które obejmują również przetwarzanie wprowadzanych danych lub które służą do obsługi procesu produkcji w danym przedsiębiorstwie, nie można wykluczyć, że obowiązek odprowadzenia podatku u źródła powstanie. Tym samym jedynym skutecznym sposobem zapewniania sobie odpowiedniej ochrony prawnopodatkowej w tym zakresie jest uzyskanie indywidualnej interpretacji podatkowej.

[1] T.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 z późn. zm.

[2] Zob. https://www.podatki.gov.pl/podatkowa-wspolpraca-miedzynarodowa/wykaz-umow-o-unikaniu-podwojnego-opodatkowania/.

[3] Zob. indywidualna interpretacja podatkowa wydana przez dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12.03.2020 r., znak 0111-KDIB2-1.4010.618.2019.2.BJ.